החלטת מיסוי 2937/15 - מס ערך מוסף - החבות במע"מ במכירת זכויות במקרקעין – החלטת מיסוי שאינה בהסכם
העובדות:
- חברה בע"מ הרשומה כ"עוסק" (להלן: "החברה") לעניין חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "החוק"), רכשה אופציה לרכישת מקרקעין (להלן: "האופציה ו- "המקרקעין", בהתאמה) מחברה בע"מ אחרת אשר אינה רשומה במע"מ כ"עוסק" (להלן: "המוכרת").
- תוקפה של האופציה נקבע עד ליום מסוים.
- החברה דיווחה למע"מ על רכישת האופציה בהתאם לתקנה 6ב(ב)(1) לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 (להלן: "התקנות") באמצעות הוצאה לספרים של חשבונית מס עצמית.
החברה ניכתה את מס התשומות הכלול בחשבונית העצמית שהוציאה.
- מרגע רכישת האופציה, החברה ניסתה לאתר רוכשים אשר ירכשו יחדיו את המקרקעין מהמוכרת ויבנו דירות מגורים בהתאם לאישורים הקיימים.
- החברה הצליחה לגבש כמות רוכשים (להלן: "הרוכשים הראשונים") הנמוכה מכמות הדירות שניתן לבנות במקרקעין.
לפני תום תקופת האופציה החברה מימשה את האופציה ורכשה את המקרקעין יחד עם הרוכשים הראשונים וקיבלה לבעלותה חלק מסוים מכלל הזכויות במקרקעין.
- החברה דיווחה למיסוי מקרקעין על רכישת המקרקעין מהמוכרת, הוצאה לה הודעת שומה והיא לא הגישה עליה השגה.
- לאחר מימוש האופציה ורכישתה קרקע, החברה איתרה רוכשים שלא כלולים בקבוצת הרוכשים הראשונים (להלן: "הרוכשים הנוספים") והמחאתה להם את זכויותיה והתחייבויותיה של החברה על פי הסכם המכר עם המוכרת והסכם השיתוף עם חברי קבוצת הרוכשים הראשוניים.
- כל אחד מן הרוכשים הנוספים חתם על מערכת ההסכמים הכוללת: הסכם ההמחאה, נספח סיחור האופציה והסכם שירותי תיווך.
- החברה בדעה כי מכירת המקרקעין בידה לרוכשים הנוספים אינה חייבת במע"מ.
הבקשה:
עמדת רשות המסים לגבי החבות במע"מ של מכירת המקרקעין לרוכשים נוספים.
תמצית הסדר המס ותנאיו:
- עם מימוש האופציה על ידי החברה יחד עם קבוצת הרוכשים הראשונים, החברה רכשה חלק מזכויות הבעלות במקרקעין והפכה לבעלת חלק מהמקרקעין לכל דבר ועניין. אף החברה דיווחה למיסוי מקרקעין על רכישת חלק מהמקרקעין.
- לפיכך, המחאת זכויותיה והתחייבויותיה של החברה על פי הסכם המכר עם המוכרת והסכם השיתוף עם חברי קבוצת הרוכשים המקוריים לרוכשים הנוספים, מהווה מכירת זכויות הבעלות של החברה במקרקעין לרוכשים הנוספים.
- יתרה מזאת, גם מבחינה כלכלית החברה מכרה את זכויות הבעלות שלה במקרקעין לרוכשים הנוספים. עם מימוש האופציה וחתימת הסכם המכר עם המוכרת לרכישת חלק מזכויות הבעלות במקרקעין על ידי החברה, החברה נשאה בהתחייבויות שונות כלפי המוכרת, לרבות התחייבות לשלם את מלוא התמורה בגין חלקה בבעלות על המקרקעין.
המחאת התחייבויותיה של החברה על פי הסכם המכר עם המוכרת לרוכשים הנוספים, פטרה את החברה, בין היתר, מלשלם למוכרת את מלוא התמורה אותה היא התחייבה לשלם לה עבור רכישת חלק מזכויות הבעלות במקרקעין. המחאה כאמור היוותה חלק מהתמורה ששולמה לחברה על ידי הרוכשים הנוספים עבור רכישת זכויות החברה במקרקעין.
- מכאן שהעסקה בין החברה לבין הרוכשים הנוספים הינה עסקה למכירת זכויות הבעלות של החברה בחלק מהמקרקעין, עסקה החייבת במע"מ בשיעור מס מלא.
- מחיר העסקה האמורה הוא מלוא התשלומים שהרוכשים הנוספים התחייבו לשלם בקשר עם רכישת הזכויות במקרקעין, לרבות מלא התשלומים שהרוכשים הנוספים התחייבו לשלם במסגרת הסכם ההמחאה למוכרת או לצד ג' אחר במקומה של החברה, ולרבות תשלומים שחלו על החברה כמשתתפת בקבוצת הרכישה המקורית והרוכשים הנוספים התחייבו לשלמם, וכן תשלומים אחרים ששילמו הרוכשים הנוספים לחברה בקשר עם רכישת הבעלות במקרקעין, לרבות בקשר עם סיחור האופציה ותשלום דמי תיווך.
- יצוין כי במקרה דנן, לא חלה תקנה 6 לתקנות, בין היתר, מאחר ובמועד רכישת זכויות הבעלות בחלק מהמקרקעין על ידיה חברה, זהותם של הרוכשים הנוספים כלל אל הייתה ידועה. לכן ממילא אין לראות בחברה כמי שרכשה זכויות אלו עבור הרוכשים הנוספים.
החברה גם לא דיווחה לשלטונות מיסוי מקרקעין על רכישת המקרקעין עבור הרוכשים הנוספים. בנוסף, חשבונית המס העצית שהחברה הוציאה בגין רכישת האופציה לא הייתה על שמם של הרוכשים הנוספים כנדרש בתקנה.
- עוד יצוין כי העובדה שהרוכשים הנוספים שילמו את מלוא התמורה בגין רכישת זכויות החברה במקרקעין לנאמן אינה רלבנטית כלל וכלל לגבי תקנה 6 לתקנות.
התשלומים האמורים שולמו לנאמן במקום החברה, שהתחייבה לשלמם עם מימוש האופציה, וכחלק מהתמורה שהרוכשים שילמו לה עבור רכישת זכויותיה במקרקעין.
- על פי סעיפים 28 ו- 29(1) לחוק, מועד החיוב במס בגין מכירת זכויות הבעלות במקרקעין הינו במועד בו נמסרה החזקה בהם לידי הרוכשים הנוספים, או במועד בו שילמו הרוכשים הנוספים את התשלומים אותם התחייבו לשלם במסגרת הסכם ההמחאה, המהווים את התמורה בגין רכישת הזכויות האמורות, לפי המוקדם מבינהם.
- אשר על כן, החברה נדרשת לדווח למשרד מע"מ האזורי על מכירת זכויותיה במקרקעין, ועל התשלומים שקיבלה החברה בקשר עם סיחור האופציה ודמי תיווך, כעסקאות החייבות במס בהתאם לאמור לעיל.
- הסוגיה ועמדתנו הובאו בתמצית בלבד.
- במסגרת החלטת המיסוי נקבעו מגבלות ותנאים נוספים.
- החלטה זו מבטלת מיום פרסומה עמדות מקצועיות שניתנו בעבר ע"י הנהלת רשות המיסים, המשרדים האזוריים או גורם אחר, במידה ונקבע בהן אחרת.
לחץ כאן להחלטת מיסוי 2937/15